В декабре 2013 в послании Федеральному собранию президент Владимир Путин заявил, что России нужна система мер по «деофшоризации» российской экономики. «Наших предпринимателей часто упрекают в непатриотизме», — напомнил президент. По его словам, по некоторым оценкам, 9 из 10 сделок, в том числе с госучастием, не регулируются российскими законами. «Нужно добиваться прозрачности офшоров, так как это делают многие страны», — заявил Путин.
Он отметил, что если при выборе юрисдикции вопрос решается в пользу другого законодательства, то нужно исправлять недостатки своей системы.
Так по оценкам Bank of America Merrill Lynch, Россия может получить 6 милиардов долларов США дополнительных поступлений в бюджет только за счет налогообложения дивидендов, уводимых от налогов в офшоры. Российским резидентам принадлежат 60 тыс. иностранных компаний, из них 15 тыс. зарегистрированы на Кипре, 5,5 тыс. - на Виргинских островах, 3,5 тыс. - на Сейшельских.
Вдохновившись указаниями Президента Мифин разработал законопроект о контролируемых иностранных компаниях.
18 марта 2014 года Минфин разместил на своем официальном сайте первую версию законопроекта "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации (в части налогообложения прибыли контролируемых иностранных компаний и повышения эффективности налогового администрирования иностранных организаций)" которая вызвала активную полемику в бизнес-кругах. В течение восьми месяцев законопроект неоднократно дорабатывался. И наконец, 25 ноября 2014 закон был подписан Президентом. Закон вступит в силу 1 января 2015 года.
Законодательство о контролируемых иностранных компаниях (так называемое "CFC-законодательство" – термин, образованный от аббревиатуры "Controlled Foreign Company") – институт, впервые реализованный в системе права Соединенных Штатов Америки. Смысл CFC-законодательства заключается в том, что прибыль компаний, зарегистрированных в низконалоговых или безналоговых юрисдикциях и контролируемых резидентами государств, применяющих высокие ставки налога на прибыль (доходы), обязуются для целей налогообложения декларировать прибыль, полученную от контролируемых компаний, как свою собственную, и уплачивать в отношении нее налог по национальным ставкам фактического получателя прибыли (доходов).
Базовые положения закона
Закон устанавливает обязанность для российских компаний и граждан платить налог (20% либо 13% соответственно) с нераспределенной прибыли контролируемой иностранной компании.
Закон вводит понятие контролируемой иностранной компании и расширяет легальное толкование термина "контролирующие лица".
Контролируемая иностранная организация.
В законе предусмотрены два условия для признания организации контролируемой иностранной компанией:
1. Организация не является налоговым резидентом РФ;
2. Контролирующими лицами организации являются физические или юридические лица - налоговые резиденты РФ;
Вместе с тем в законе приведен список особенностей освобождающих прибыль контролируемых иностранных компаний от налогообложения, в частности:
1. Она является некоммерческой организацией, которая не распределяет полученную прибыль (доход) между акционерами (участниками, учредителями) или иными лицами;
2. Она образована в соответствии с законодательством государства-члена Евразийского экономического союза;
3. Её постоянным местонахождением является государство (территория), включенное в перечень государств (территорий) обеспечивающих обмен информацией для целей налогообложения с РФ, и эффективная ставка налогообложения доходов (прибыли) для этой иностранной организации, составляет не менее 75% средневзвешенной ставки по налогу на прибыль организации;
4. Активные компании (не более 20 % доходов носят пассивный характер), при условии их местонахождения в государствах, имеющих с РФ международный договор по вопросам налогообложения;
5. Она является иностранной структурой без образования юридического лица, в отношении которой соблюдаются все следующие условия:
- учредитель (основатель) не вправе получить активы этой структуры в свою собственность;
- права учредителя (основателя) не могут быть переданы иному лицу за исключением наследования или универсального правопреемства;
- учредитель (основатель) не вправе получать прямо или косвенно (получение взаимозависимым лицом прибыли (дохода) структуры в интересах этого лица) какую-либо прибыль (доход) структуры, распределяемую между всеми ее участниками (пайщиками, доверителями или иными лицами) или бенефициарами;
6. Она является банком или страховой организацией, постоянное местонахождения которой включено в перечень государств (территорий) обеспечивающих обмен информацией для целей налогообложения с РФ;
7. Эмитенты некоторых типов еврооблигаций, если доля процентного дохода, получаемого от указанных облигаций, составляет не менее 90%
8. Она участвует в зарубежных нефтедобычных проектах – доля доходов от нефтедобычных проектов должна составлять не менее 90%;
9. Она является оператором шельфовых проектов и их непосредственные акционеры (участники).
Контролирующее лицо
Контролирующим лицом признается:
1. Лицо, доля участия которого в организации составляет более 25 процентов;
2. Лицо, доля участия которого в организации совместно со своим супругом и (или) несовершеннолетними детьми, составляет более 10 процентов, если доля прямого и (или) косвенного участия всех лиц, признаваемых налоговыми резидентами РФ, в этой организации совместно со своими супругами и (или) несовершеннолетними детьми составляет более 50 процентов.
Обращаем Ваше внимание на то, что доля участия лица в организации или иной структуре определяется путем сложения долей участия:
- самого бенефициара;
- его супруга (супруги);
- его несовершеннолетних детей (в том числе усыновленных);
В течение переходного периода (до 1 января 2016) процент бенефициарной массы установлен в размере 50% в отношении двух критериев указанных выше.
Порядок уведомления о контролируемых компаниях
Налогоплательщиков возлагается обязанность предоставлять в налоговый орган уведомление о своем участии в иностранных организациях и иностранных структурах без образования юридического лица и уведомление о контролируемых иностранных компаниях
Налогоплательщик обязан уведомить налоговый орган:
- о своем участии в иностранных организациях, в случае если доля участия превышает 10%;
- о своем участии в иностранных структурах без образования юридического лица, в случае если налогоплательщик выступает учредителей такой структуры или лицом, имеющим фактическое право на доход (прибыль) такой структуры в случае его распределения;
- о контролируемых иностранных компаниях, в отношении которых он является контролирующим лицом.
Отчетность в виде уведомления об участии в иностранной организации необходимо будет представлять в срок не позднее 1 месяца с даты возникновения (изменения доли) участия в такой иностранной организации. В случае если в период после предоставления уведомления об участии в иностранной организации основания для предоставления такого уведомления не изменились, повторные уведомления не представляются.
При этом закон закрепляет право налоговых органов в случае наличия у них оснований полагать, что налогоплательщик является контролирующим лицом иностранной организации/структуры без образования юридического лица, и при условии, что данное лицо не направило в налоговый орган уведомление о контролируемой иностранной компании, потребовать у налогоплательщика представить в течение 20 дней необходимые пояснения или непосредственно уведомление.
Правовые последствия наличия контролируемых иностранных компаний в структуре Группы
Относительно порядка расчета прибыли контролируемой иностранной компании, в законе установлено следующее:
- Прибыль контролируемой иностранной компании, зарегистрированной в юрисдикции имеющей с РФ международный договор по вопросам налогообложения, подлежит расчету на основании финансовой отчетности такой компании, составленной в соответствии с ее личным законом (при условии, что финансовая отчетность подлежит обязательному аудиту);
- Во всех иных случаях применяется механизм расчета прибыли "в соответствии с главой 25 НК РФ".
В случае, если по данным финансовой отчетности контролируемой иностранной компании, составленной в соответствии с ее личным законом за финансовый год, определен убыток, указанный убыток может быть перенесен на будущие периоды без ограничений и учтен при определении налоговой базы этой компании.
Указанная сумма прибыли контролируемой иностранной компании делится между контролирующими лицами пропорционально долям их участия в организации. Если же такую долю определить не удается, то прибыль этой иностранной компании учитывается пропорционально числу участников.
Вместе с этим необходимо отметить, что прибыль контролируемой иностранной компании учитывается при определении налоговой базы, если ее величина составила более 10 000 000 рублей.
За нарушение обязательств по предоставлению уведомлений, а также за сокрытие сведений о прибыли контролируемых иностранных компаний предполагается установить существенные меры ответственности. В законе сформулированы следующие меры налоговой ответственности:
1. Штраф в размере 100 000 рублей за непредоставление информации о компаниях, контроль деятельности которых налогоплательщик осуществляет через третье лицо. Аналогичный штраф установлен и за предоставление налогоплательщиком недостоверных документов и сведений.
2. Штраф в размере 100 000 рублей за каждую контролируемую иностранную компанию, сведения о которой не были представлены налогоплательщиком в налоговый орган.
3. Штраф в размере 20% от суммы сокрытой прибыли, но не менее 100 000 рублей за неуплату или неполную уплату налога на прибыль организаций или налога на доходы физических лиц в отношении прибыли контролируемой иностранной компании (в переходный период 2015-2017 штраф не взимается).
Налоговые аспекты ликвидации иностранной компании
В соответствии с законом в случае, если ликвидируемой организацией является иностранная организация, то у налогоплательщика-акционера (участника, пайщика), признаваемого контролирующим лицом этой иностранной организации, доходы в виде стоимости полученного имущества (имущественных прав) не включаются в налоговую базу. Данное положение является временным и применяется только до 1 января 2017 года. Данная норма является переходной и вводится с целью стимулирования реструктуризации российских групп для соответствия требованиям новых правил контролируемых иностранных компаний.
Вопросы применения закона
Сохраняется вопрос о применимости западного опыта контроля иностранных компаний на российской территории. Реальная возможность российских налоговых органов получать информацию о бенефициарах и акционеров иностранных компаний состоит в применении международных соглашений об обмене информацией. Однако именно эти соглашения и отсутствуют между Российской Федерацией и территориями, внесенными в "черный список" Минфина России.
Таким образом, следующим обязательным действием Минфина России должна стать выработка стратегии, позволяющей получать сведения о наличии у российских физических и юридических лиц доходов от организаций, зарегистрированных в офшорных зонах, такие, как, например, сведения о движениях по счетам российских лиц в банках за пределами Российской Федерации. Представляется, что единственным эффективным методом, позволяющим получать такую информацию – это внедрение инструментов контроля за операциями по счетам российских граждан и юридических лиц, открытых в банках, в том числе за пределами Российской Федерации. Подобный метод используется органами государственной власти США при реализации законодательства FATCA, обязывающего все банки, в которых открыты счета американских резидентов, раскрывать соответствующую информацию налоговому департаменту США. Однако:
- объективно законодательство FATCA навязывается мировому сообществу путем установления запетительных ставок налогов для банков, отказавшихся предоставлять такую информацию;
- запретительные меры, указанные выше, могут распространяться только на транзакции, проводимые соответствующими банками на территории установившего их государства. Так, для банков, не присоединившихся к FATCA, устанавливается 30% налог с операций, проводимых по счетам, открытым на территории США;
- подобное законодательство подразумевает значительное нарушение банками национального законодательства о банковской тайне в большинстве стран, где проводятся банковские операции.
Следовательно, для внедрения аналогичного инструмента в России требуется, чтобы иностранные банки были настолько заинтересованы в проведении операций на территории России, чтобы быть готовыми передавать соответствующую информацию российским налоговым органам.
Кроме того, если в России все же будет создана система контроля иностранных компаний, бенефициарами которых являются российские лица (независимо от того, будет ли это сделано на основе рассмотренного закона или какого-либо иного документа), то на бенефициаров будет в том или ином объеме возложена обязанность по уведомлению контролирующих органов о наличии у них контролируемых иностранных компаний. И в этом случае единственным по-настоящему эффективным инструментом принуждения станут санкции, налагаемые на нарушителей. Предлагаемые авторами нового закона штрафы в размере 100 000 рублей не смогут стать по-настоящему действенным средством, а будут рассматриваться налогоплательщиками лишь как дополнительный (и не слишком существенный) сбор, связанный с ведением ими предпринимательской деятельности.
Проблемы и решения
Принимая во внимание, что закон о КИК устанавливает в общей сложности две обязанности:
- предоставлять информацию об участии в иностранных компаниях
- платить налог с нераспределенной прибыли КИК в российский бюджет
Таким образом, при принятии решении о реструктуризации своего бизнеса необходимо ответить для себя на следующие вопросы: является ли критичным для бенефициара раскрытие информации об участии в иностранных компаниях? Если ответ положительный, то чуть ли ни единственным выходом будет для налогоплательщика - перестать быть налоговым резидентом РФ. В таком случае необходимо будет выбрать соответствующую страну для переезда с учетом местного законодательства по аналогичному вопросу.
Если ответ отрицательный, то самым простым и очевидным решением будет: просто распределить дивиденды, однако налог с дивидендов уплатить все же придется. При этом необходимо отметить, что со следующего года ставка НДФЛ на дивиденды повышена до 13%.
Вместе с тем, законом предусмотрена возможность для КИК в добровольном порядке признать себя резидентом РФ, и таким образом получить возможность применения льгот предусмотренных налоговым законодательством РФ.
Также можно перевести иностранную компанию в юрисдикцию с более высокой эффективной налоговой ставкой, таким образом освободить от налогообложения прибыль КИК.
В случае если станет очевидно, что ведение бизнеса через иностранную организацию не целесообразно, то можно рассмотреть в качестве решения ликвидацию иностранной компании до 1 января 2017 года, учитывая льготы, установленные на переходный период.
Конечно, это далеко не исчерпывающий перечень возможных решений и очевидно, что со времени появятся все более изощренные методы налоговой оптимизации более или менее агрессивные, однако, все же необходимо помнить том, что и налоговые органы также будут совершенствовать свои методы и возможно некоторые решения будут носить лишь временный характер.