Новеллы правового регулирования налогообложения налогом на имущество организаций: проблемы и решения

В конце 2013 года Президент России Владимир Путин подписал, пожалуй, один из самых обсуждаемых законодательных актов в прошедшем году, кардинально изменивший подход к исчислению налога на имущество организаций и существенно увеличивший налоговое бремя для отдельных категорий налогоплательщиков.

Достаточно продолжительное время как представителями налоговых органов, так и представителями прессы обсуждался вопрос о том, что налоговая база, определяемая для целей исчисления налога на имущество организаций в отношении объектов недвижимости как их среднегодовая стоимость, не соответствует рыночной стоимости объектов недвижимости. В связи с этим действовавший до конца 2013 года порядок исчисления налога на имущество организаций критиковался как не соответствующий критерию разумности, поскольку балансовая стоимость имущества, принадлежащего организациям, по данным бухгалтерского учета, в подавляющем большинстве случаев оказывается значительно ниже ее рыночной стоимости, в качестве которой государством рассматривается стоимость недвижимости, определенная путем ее государственной кадастровой оценки по решению органов исполнительной власти субъектов Российской Федерации.

Налог на имущество организаций относится, как известно, к региональным налогам. Иными словами, с одной стороны, у каждого конкретного субъекта имеется достаточный объем полномочий для проведения кадастровой оценки, а с другой, – перспектива исчисления налога на имущество организаций исходя из кадастровой стоимости позволила ожидать значительного увеличения налоговых поступлений в региональный бюджет.

Наконец, 2 ноября 2013 года Федеральным законом № 307-ФЗ была закреплена совокупность норм, которую, кто с надеждой, а кто с ужасом, ждали и распорядители региональных бюджетов, и налогоплательщики.

Новая редакция Налогового кодекса Российской Федерации, вступившая в силу 1 января 2014 года, фактически разделила налог на имущество организаций на два типа, каждый из которых имеет свои особенности исчисления и уплаты.

Налог на имущество организаций первого типа – это налог, исчисляемый и уплачиваемый в порядке, который действовал и ранее, то есть исходя из среднегодовой стоимости объекта налогообложения . Принятые изменения не коснулись условий налогообложения в отношении всех видов имущества, за исключением специально оговоренных.

Налог на имущество организаций второго типа – это налог в отношении следующих видов имущества:

• административно-деловые центры, под которыми законодатель понимает отдельно стоящие нежилые здания (строения, сооружения), помещения в которых принадлежат одному или нескольким собственникам и которые отвечают хотя бы одному из следующих условий:

1) расположены на земельных участках, один из видов разрешенного использования которых предусматривает размещение офисных зданий делового, административного и коммерческого назначения,
2) предназначены для использования или фактически используются в целях делового, административного или коммерческого назначения, то есть не менее 20% их общей площади предусматривает размещение или используется для размещения офисов и сопутствующей офисной инфраструктуры (включая централизованные приемные помещения, комнаты для проведения встреч, офисное оборудование, парковки),

а также помещения в них;

• торговые центры (комплексы), под которыми понимаются отдельно стоящие нежилые здания (строения, сооружения), помещения в которых принадлежат одному или нескольким собственникам и которые отвечают хотя бы одному из следующих условий:

1) расположены на земельных участках, один из видов разрешенного использования которых предусматривает размещение торговых объектов, объектов общественного питания и (или) бытового обслуживания,
2) предназначены для использования или фактически используются в целях размещения торговых объектов, объектов общественного питания и (или) объектов бытового обслуживания, то есть не менее 20% их общей площади предусматривает размещение или используется для размещения указанных объектов,

а также помещения в них;

• нежилые помещения, назначение которых в соответствии с кадастровыми паспортами объектов недвижимости или документами технического учета (инвентаризации) объектов недвижимости предусматривает размещение офисов, торговых объектов, объектов общественного питания и бытового обслуживания либо которые фактически используются для размещения офисов, торговых объектов, объектов общественного питания и бытового обслуживания, под которыми понимаются объекты, не менее 20% от общей площади которых предусматривает размещение или используется в указанных целях;
• объекты недвижимого имущества иностранных организаций, не осуществляющих деятельности в Российской Федерации через постоянные представительства, а также объекты недвижимого имущества иностранных организаций, не относящиеся к деятельности данных организаций в Российской Федерации через постоянные представительства.

Сумма налога на имущество организаций второго типа исчисляется исходя из налоговой базы, которая представляет собой кадастровую стоимость соответствующего объекта на 1 января года налогового периода.

Однако предоставляя регионам право получить дополнительный источник финансирования, законодатель предусмотрел для них и некоторые обязательства. В частности, до установления порядка определения суммы налога на имущество организаций исходя из кадастровой стоимости субъект Российской Федерации обязан провести кадастровую оценку и утвердить результаты определения кадастровой стоимости объектов недвижимого имущества.

Таким образом, по состоянию на 1 января 2014 года для определения налоговой базы по налогу на имущество кадастровая стоимость объектов недвижимости, указанных выше, может применяться в следующих субъектах Российской Федерации:







Кроме того, в отношении объектов недвижимого имущества, налоговая база по которым соответствует их кадастровой стоимости, установлены пониженные ставки налога. Если стандартная налоговая ставка, определяемая субъектом Российской Федерации, не может превышать 2,2%, то максимальная ставка в отношении объектов налогообложения исходя из кадастровой стоимости составляет:

• для города федерального значения Москвы: в 2014 году – 1,5%, в 2015 году – 1,7%, в 2016 году и последующие годы – 2%;
• для иных субъектов Российской Федерации: в 2014 году – 1,0%, в 2015 году – 1,5%, в 2016 году и последующие годы – 2%.

Однако с учетом того, что кадастровая стоимость объектов недвижимости может в сотни раз превышать их среднегодовую стоимость, говорить о снижении налоговых ставок не приходится.

Несомненно, налогоплательщики ищут способ выйти из сложившейся ситуации с наименьшими потерями. Возможно, в определенных случаях лучшим вариантом налоговой экономии для собственников объектов недвижимости, в отношении которых с 1 января 2014 года налоговой базой признана кадастровая стоимость, окажется изменение функционального назначения объектов недвижимости или их реконструкция с целью уменьшения площади, однако указанные методы можно назвать скорее радикальными. Представляется, что существуют также и другие, более доступные, но менее затратные способы. Рассмотрим некоторые из них:

1. Передача объектов недвижимости, подлежащих обложению налогом на имущество организаций исходя из их кадастровой стоимости, в собственность организаций или индивидуальных предпринимателей, освобожденных от уплаты данного налога. Речь идет о специальных налоговых режимах. В таблице ниже представлены их варианты:



Как видно из приведенных данных, применение специальных налоговых режимов в настоящее время позволяет оптимизировать налогообложение налогом на имущество организаций, однако данный способ имеет целый ряд недостатков, о которых невозможно умолчать:

• если применение специальных налоговых режимов невозможно в отношении организации или индивидуального предпринимателя, в собственности которого находится недвижимое имущество, его передача в пользу иного субъекта окажется весьма затруднительной и сопряженной с дополнительными затратами;
• применение специальных налоговых режимов налагает на организацию или индивидуального предпринимателя существенные ограничения, в частности, касающиеся остаточной стоимости основных средств. Кроме того, невозможно с уверенностью говорить о том, что законодателем в ближайшее время не будут внесены изменения в Налоговый кодекс Российской Федерации, устанавливающие требование об исчислении максимальной стоимости основных средств, являющихся недвижимым имуществом, также исходя из их кадастровой стоимости.

2. Оспаривание результатов кадастровой оценки. Этот способ заключается не в выводе самого налогоплательщика или объекта недвижимости из категории плательщиков налога на имущество организаций или объектов налогообложения, а в установлении кадастровой стоимости, соответствующей действительности, если в процессе государственной оценки это не было сделано. Речь в данном случае идет именно, если так можно выразиться, о "восстановлении справедливости", то есть о снижении кадастровой стоимости до реального рыночного уровня.

Закон позволяет оспаривать результаты кадастровой оценки объектов недвижимости как в судебном, так и во внесудебном порядке.

Внесудебный порядок обжалования предусматривает обращение физических и юридических лиц в случае, если результаты определения кадастровой стоимости затрагивают их права и обязанности, а также органов государственной власти и местного самоуправления в отношении объектов недвижимости, находящихся в государственной или муниципальной собственности, в комиссии по рассмотрению споров о результатах определения кадастровой стоимости, созданной на территории того субъекта Российской Федерации, где расположен соответствующий объект. Результаты определения кадастровой стоимости могут быть оспорены в названной комиссии в течение шести месяцев с даты их внесения в государственный кадастр недвижимости .

При этом у заинтересованных лиц нет обязанности применять внесудебный порядок обжалования – допустимо обращение в суд и минуя комиссию, – однако закон не предусматривает возможности подачи заявления о пересмотре результатов кадастровой оценки в оба органа одновременно.

По истечении шестимесячного срока результаты кадастровой оценки могут быть оспорены только в суде.

Органом, рассматривающим споры относительно результатов кадастровой оценки объектов недвижимости, в судебном порядке, является арбитражный суд . Сложившаяся судебная практика при этом говорит о том, что обжалование результатов кадастровой оценки должно производиться не путем оспаривания ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов , а по общим правилам искового производства . Этот вывод правоприменителя, которым в настоящее время руководствуются суды при рассмотрении соответствующих дел, позволяет говорить о том, что:

1. При подаче заявления об оспаривании результатов кадастровой оценки заявитель выступает истцом, а соответствующее управление Росреестра – ответчиком.

2. Подсудность дел об оспаривании результатов кадастровой оценки определяется в общем порядке местом нахождения ответчика.

3. К правоотношениям, возникшим в связи с утверждением результатов государственной кадастровой оценки объектов недвижимого имущества, должен применяться общий срок исковой давности, составляющий три года со дня, когда заявитель узнал или должен был узнать об утверждении результатов кадастровой оценки . Полагаем, что, поскольку такие сведения подлежат публикации, началом течения срока исковой давности должен признаваться момент выхода такой публикации по итогам последней проведенной кадастровой оценки.

К сожалению, универсальное решение не может быть выработано. Методы оптимизации налогообложения налогом на имущество организаций в отношении каждого объекта недвижимости должны вырабатываться индивидуально на основе всестороннего исследования бизнес-процессов и с учетом целей деятельности организации или индивидуального предпринимателя.